חוזר מקצועי 9/2019

עדכוני תקינה חשבונאית ישראלית

יניב בן ברוך יניב בן ברוך

עדכוני תקינה חשבונאית ישראלית (Israeli GAAP) - תקן חשבונאות מספר 10 בדבר הפרשות, התחייבויות תלויות ונכסים תלויים

בחודש מרס 2019 פרסם המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות את תקן חשבונאות מספר 10 בדבר הפרשות, התחייבויות תלויות ונכסים תלויים (להלן - "התקן"). התקן מבוסס על תקן חשבונאות בינלאומי מספר 37, הפרשות, התחייבויות תלויות ונכסים תלויים. התקן קובע את הטיפול החשבונאי והגילוי לגבי ההפרשות, ההתחייבויות התלויות והנכסים התלויים למעט מספר חריגים. 

מטרת התקן הינה לוודא יישומם של קריטריונים מתאימים להכרה ולבסיסי מדידה להפרשות, להתחייבויות תלויות ולנכסים תלויים, וכן לוודא כי נכלל גילוי בביאורים לדוחות הכספיים אשר יאפשר למשתמשים להבין את מהותם, עיתוים וסכומם. 

להלן תיאור תמציתי של ההיבטים העיקריים הנדונים בתקן:

הפרשות -
התקן מגדיר הפרשות כהתחייבות שעיתוי פירעונה או שסכומה אינם ודאיים. הפרשה מוכרת בדוחות הכספיים כאשר מתקיימים כל התנאים הבאים:

  1. לישות מחויבות בהווה (משפטית או משתמעת) כתוצאה מאירועי העבר.
  2. צפוי , דהיינו, יותר סביר מאשר לא (more likely than not) שיידרש תזרים שלילי של משאבים המגלמים הטבות כלכליות כדי לסלק את המחויבות.
  3. יתן לערוך אומדן מהימן של סכום המחויבות.

הפרשה המקיימת את התנאים להכרה, נמדדת לפי הערך הנוכחי של האומדן הטוב ביותר של ההנהלה לגבי תזרימי המזומנים הצפויים שיידרשו לסילוק המחויבות, נכון לתאריך הדיווח. שיעור ההיוון לצורך חישוב הערך הנוכחי הינו לפני מס ומשקף את הערכות השוק לגבי ערך הזמן בגין המחויבות. הפרשה נבחנת ונמדדת מחדש בסוף כל תקופת דיווח. שינויים בהפרשה נזקפים לרווח או הפסד, כאשר שינויים המתייחסים לערך הזמן מוכרים כהוצאות מימון. אם תזרים שלילי של משאבים המגלמים הטבות כלכליות לסילוק המחויבות אינו צפוי עוד, ההפרשה תבוטל.

  • ישות לא תכיר בהפרשות בגין הפסדים תפעוליים עתידיים.
  • הפרשה לחוזה מכביד מוכרת כאשר ההטבות הצפויות להתקבל בידי הקבוצה כתוצאה מקיום החוזה נמוכות ביחס לעלויות הבלתי נמנעות כתוצאה מעמידה במחויבויות החוזיות. ההפרשה נמדדת על פי הנמוך מבין הערך הנוכחי של העלות החזויה לביטול החוזה והערך הנוכחי של העלות החזויה נטו שתיגרם כתוצאה מקיום החוזה.
  • הפרשה לשינוי מבני מוכרת כאשר לקבוצה יש תוכנית פורמלית מפורטת לשינוי המבני ושהשינוי המבני החל למעשה או כאשר ניתנה הודעה עליו לציבור. הפרשה בגין שינוי מבני כוללת רק את ההוצאות הישירות הנובעות מהשינוי המבני, הכרוכות בהכרח בשינוי המבני ואשר אינן מיוחסות לפעילויות הממשיכות של הקבוצה (ההפרשה אינה כוללת הכשרה מחדש של עובדים, הוצאות שיווק או הפסדים תפעוליים עתידיים). 

שיפוי - 
כאשר חזוי שיתקבל שיפוי מצד אחר בגין יציאה, כולה או חלקה, הנדרשת לסילוק ההפרשה, יש להכיר בשיפוי אם, ורק אם, צפוי ברמה גבוהה שהשיפוי יתקבל אם הישות תסלק את המחויבות. השיפוי יוכר כנכס נפרד. הסכום שיוכר בגין השיפוי לא יעלה על סכום ההפרשה. בדוח על הרווח הכולל ניתן להציג את ההוצאה בגין ההפרשה נטו בניכוי הסכום שהוכר בגין השיפוי.

התחייבות תלויה (Contingent Liability) 
התקן מגדיר התחייבות תלויה כ:

  1. מחויבות אפשרית הנובעת מאירועים מהעבר, שקיומה התברר רק אם יתרחשו, או לא יתרחשו, אירוע, או אירועים עתידיים, בלתי ודאיים שבחלקם אינם בשליטת הישות, או
  2. מחויבות בהווה הנובעת מאירועים מהעבר, אך אינה מוכרת היות ש- :
  • תזרים שלילי של משאבים המגלמים הטבות כלכליות לסילוק המחויבות אינו צפוי, או
  • לא ניתן למדוד את סכום המחויבות במידה מספקת של מהימנות.

בהתאם לתקן לא נדרשת הכרה בהתחייבות תלויה אך נדרש לתת גילוי בגינה, אלא אם האפשרות לתזרים שלילי של משאבים המגלמים הטבות כלכליות היא קלושה.
 
נכס תלוי (Contingent Asset) - 
התקן מגדיר נכס תלוי כנכס אפשרי הנובע מאירועים מהעבר, שקיומו יתברר רק אם יתרחשו, או לא יתרחשו, אירוע, או אירועים עתידיים, בלתי ודאיים שבחלקם אינם בשליטת הישות. בהתאם לתקן לא מתבצעת הכרה בנכס תלוי אך נדרש מתן גילוי כאשר צפוי תזרים חיובי של הטבות כלכליות.
 
תחילה והוראות מעבר -
התקן יחול על דוחות כספיים לתקופות המתחילות ביום 1 בינואר 2019 או לאחריו כתיאום של יתרת העודפים לתחילת התקופה בה אומץ התקן לראשונה. יישום מוקדם של התקן אפשרי בכפוף למתן גילוי. 
 
יובהר כי האמור לעיל מהווה סקירה תמציתית בלבד ולפיכך אינו בגדר ייעוץ מקצועי ואינו מהווה תחליף לקיראה מעמיקה של התקן ולבחינת מכלול ההשלכות הנגזרות מכוחו.
 

לקישור לתקן באתר המוסד לתקינה לחץ/י כאן.