חוזר מקצועי 20/2020

וויתורים בדמי שכירות בתקופת הקורונה

יניב בן ברוך יניב בן ברוך

עמדת סגל חשבונאית מספר 19-3: הטיפול החשבונאי בנוגע לוויתורים בדמי שכירות המיוחסים לתקופת משבר הקורונה

בחודשים האחרונים פוקד את העולם אירוע גלובלי בעל השלכות מאקרו כלכליות משמעותיות שמקורו בהתפשטות נגיף הקורונה (COVID-19, (להלן - "הנגיף") במדינות רבות ברחבי העולם, ביניהן ישראל (להלן - "משבר הקורונה"). משבר זה, ופעולות רבות ושונות המבוצעות על ידי המדינות לשם התמודדות עם משבר הקורונה והשלכותיו הכלכליות מציבים בפני המשק אתגרים רבים. נוכח השלכות המשבר, פעילותן העסקית של חברות הפועלות בענפים שונים, בכללם ענף הנדל"ן המניב וענף הקמעונאות, נפגעה.

כתוצאה מכך, בחלק מהמדינות בעלי נכסי הנדל"ן המניב (להלן - "המחכירים") העניקו לשוכרים ויתורים או הנחות בדמי השכירות לתקופה קצובה. ויתורים (concessions) אלו ניתנו בתצורות שונות דוגמת ויתור על תשלומי חכירה למספר חודשים / מעבר מתשלום קבוע לתשלום משתנה מבוסס פדיונות / הפחתת תשלום קבוע מינימאלי / דחיות תשלומים, ועוד (להלן - "ויתורי דמי שכירות המיוחסים למשבר הקורונה"). בנוסף, כפועל יוצא מהמשבר הכלכלי עלה החשש כי חלק מהחוכרים ייקלעו לקשיים מימוניים, בעטיים לא יוכלו לעמוד בהחזרי הלוואות ויתקשו לעמוד בתשלומי דמי החכירה שנקבעו בחוזי החכירה.

מבדיקה שערך סגל הרשות בחברות הפועלות בתחומים אלה - הן משכירים והן שוכרים - עולה כי בשל פרוץ המשבר, והחל מחודש מרץ 2020, משכירים שונים גיבשו מתווי פעולה מול השוכרים לתשלום דמי השכירות, לתקופות קצובות, הנגזרות מהגל הראשון ומהגל השני של התחלואה שמקורם במשבר הקורונה.

תקן דיווח כספי בינלאומי 16, חכירות (להלן - "IFRS 16" או "התקן"), קובע את העקרונות להכרה, למדידה, להצגה ולגילוי של חכירות. התקן מגדיר, בין היתר, תיקון חכירה (Lease modification) כשינוי בהיקף של חכירה, או בתמורה עבור חכירה, שלא היווה חלק מהתנאים המקוריים של החכירה. עוד קובע התקן הוראות לטיפול בשינויים בחכירה (הכוללים גם שינויים בתשלומי חכירה). הוראות אלה קובעות מתי יש לטפל בשינויים אלה כתיקון חכירה, הן ביחס לחוכר והן ביחס למחכיר.

ביום 28 במאי 2020 פרסם המוסד הבינלאומי לתקינה בחשבונאות (להלן ה- "IASB"), תיקון לתקן במסגרתו ניתנה הקלה פרקטית אפשרית לחוכרים לטיפול בוויתורי דמי שכירות המיוחסים למשבר הקורונה בכפוף להתקיימות תנאים שונים (להלן - "ההקלה" או "התיקון לתקן").

לחוזר המחלקה המקצועית העוסק בתיקון לתקן לחץ/י כאן.

ואולם, במסגרת התיקון לתקן, לא נכללה הקלה מקבילה גם למחכירים. לפיכך, מחכירים נדרשים לקבוע את הטיפול החשבונאי בוויתורי דמי שכירות המיוחסים למשבר הקורונה אשר העניקו לשוכרים בהתאם להוראות הקבועות בתקן. היות שבמסגרת התיקון לתקן כאמור לא נכללה הקלה מקבילה למחכירים לטיפול בוויתורי דמי שכירות המיוחסים למשבר הקורונה, עשויות להתפתח בישראל פרקטיקות שונות לטיפול בוויתורים אלה על ידי מחכירים, בהתייחס למצבים ולמתווים שונים שנקבעו על ידם.

בשים לב לאמור לעיל, סגל הרשות מצא לנכון לפרסם את עמדת סגל חשבונאית מספר 19-3: הטיפול החשבונאי בנוגע לוויתורים בדמי שכירות המיוחסים לתקופת משבר הקורונה (להלן - "עמדת הסגל") אשר עניינה מתן דגשים באשר לטיפול החשבונאי בוויתורי דמי שכירות בחכירות תפעוליות המיוחסים באופן ישיר למשבר הקורונה (כמתואר בתיקון לתקן, בהתייחס לחוכרים), המיושם על ידי חוכר ומחכיר בהתאם להוראות התקן ובאשר למספר מצבים אותם זיהה סגל הרשות כנפוצים בשוק הישראלי. סגל הרשות מבקש להדגיש כי האמור בעמדת הסגל חל על וויתורי דמי שכירות שניתנו על ידי מחכירים בחכירות תפעוליות בשל  השפעות משבר הקורונה בלבד.

לחוזר המחלקה המקצועית העוסק בעיקרי עמדת הסגל לחץ/י כאן [ ].

לקישור לעמדת הסגל כפי שפורסמה על ידי סגל הרשות בפורמט PDF לחץ/י כאן.

יובהר כי האמור לעיל ובמסגרת החוזר המקצועי מהווה תמצית של עיקרי עמדת הסגל, אינו בגדר ייעוץ מקצועי ואינו מהווה תחליף לקריאה מלאה של עמדת הסגל ולבחינת מכלול ההשלכות הנגזרות מכוחה.