תקינה חשבונאית ישראלית - גילויים בדבר מלחמת "חרבות ברזל"

עדכוני תקינה חשבונאית ישראלית 

הנחיה מקצועית 2023/1 - גילויים בדבר השפעות מלחמת "חרבות ברזל" בדוחות הכספיים לתקופות המסתיימות עד וכולל 30 בספטמבר 2023, שאושרו לאחר 7 באוקטובר 2023 

רקע

ביום 7 לחודש אוקטובר 2023, הותקפה מדינת ישראל ובעקבות זאת הכריזה ממשלת ישראל על מצב מלחמה  (להלן - "מלחמת חרבות ברזל") וכתוצאה מכך קבעה הגבלות שונות ובכללן אזורים בהם קיימות הגבלות על תנועה של אזרחים, הגבלה על התכנסויות שונות, שינויים בפעילות מערכת החינוך וכיו"ב וגייסה אזרחים רבים לשירות מילואים.

להתקפות על ישראל ולפעולות שנקטה ממשלת ישראל השפעות ישירות ועקיפות (להלן - "השפעות מלחמת "חרבות ברזל"") על ישויות רבות, שעשויות להיות משמעותיות. בכלל זה, ניכר כי השפעות מלחמת "חרבות ברזל" הובילו לצמצום הפעילות במשק הישראלי ולירידה והאטה בפעילות הכלכלית.

לאור האמור, המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות (להלן - "המוסד לתקינה") פרסם ביום 15 בנובמבר 2023, הנחיה מקצועית 2023/1 - גילויים בדבר השפעות מלחמת "חרבות ברזל" בדוחות הכספיים לתקופות המסתיימות עד וכולל 30 בספטמבר 2023, שאושרו לאחר 7 באוקטובר 2023 (להלן - "ההנחיה").

ההנחיה אינה עוסקת בכללי הכרה ומדידה אלא בהיבטי גילוי בלבד וזאת, בהתייחס לישויות העורכות את דוחותיהן הכספיים לפי כללי חשבונאות מקובלים בישראל (Israeli GAAP). ההנחיה כוללת נספח דוגמאות שנועד לסייע לישויות להמחיש את הצגת דרישות הגילוי בגין השפעת מלחמת חרבות ברזל.

מלחמת "חרבות ברזל" והפעולות שננקטו בעקבותיה מהוות אירוע שאינו חייב-התאמה לגבי דוחות כספיים לתקופות עד וכולל 30 בספטמבר 2023, שאושרו לפרסום לאחר ה - 7 באוקטובר 2023, אלא אם כן מדובר בסוגיית העסק החי.

ראוי לציין כי במועד פרסום ההנחיה מלחמת "חרבות ברזל" נמצאת עדיין בעיצומה וההגבלות המוטלות על ידי מדינת ישראל וההקלות הניתנות לגבי הגבלות אלה משתנות בהתאם להערכות המצב. כמו כן, קיימות תוכניות שונות של משרדי הממשלה לסיוע לעסקים ולפיצויים אשר חלקן אושרו וחלקן טרם גובשו ואושרו במועד פרסום ההנחיה. על כל ישות לבחון את הנסיבות הרלוונטיות אליה במועד אישור דוחותיה הכספיים ולהפעיל שיקול דעת בהתאם לנסיבות אלה.

לעניין מענקי ממשלה שישות עשויה לקבל בעקבות מלחמת "חרבות ברזל", יוזכר כי בחודש אפריל 2023 פרסם המוסד לתקינה את תקן חשבונאות מספר 45, הטיפול החשבונאי במענקים ממשלתיים וגילוי לגבי סיוע ממשלתי (להלן - "תקן 45"). תקן 45 אינו חל על מלכ"רים ולפיכך מלכ"רים יישמו את הוראות תקן חשבונאות מספר 40 (מעודכן 2021) כללי חשבונאות ודיווח כספי על ידי מלכ"רים לטיפול במענקים ממשלתיים כלשהם.

הסוגייה הנדונה במסגרת ההנחיה:

מהם הגילויים הנדרשים בדוחות הכספיים לתקופות המסתיימות עד וכולל 30 בספטמבר 2023, שאושרו לאחר ה-7 באוקטובר 2023 בדבר השפעות מלחמת "חרבות ברזל".

עיקרי ההנחיה:

דרישות הגילוי בדוחות הכספיים לתקופות המסתיימות עד וכולל 30 בספטמבר 2023

תקן חשבונאות מספר 7, אירועים לאחר תקופת הדיווח (להלן - "תקן 7"), מגדיר אירועים לאחר תקופת הדיווח כלהלן:

"...אירועים לאחר תקופת הדיווח הם אירועים, בעלי משמעות חיובית או שלילית, המתרחשים בתקופה שבין סוף תקופת הדיווח לבין התאריך בו אושרו הדוחות הכספיים לפרסום. ניתן לזהות שני סוגים של אירועים:

א. אירועים המהווים ראיה לתנאים ששררו בסוף תקופת הדיווח - אירועים חייבי- התאמה לאחר (Adjusting events) תקופת הדיווח.

ב. אירועים המצביעים על תנאים שהתעוררו לאחר תקופת הדיווח - אירועים שאינם חייבי-התאמה (Non-adjusting events) לאחר תקופת הדיווח...."

בהתאם להוראות תקן 7, מלחמת "חרבות ברזל" והפעולות שננקטו בעקבותיה מהוות אירוע שאינו חייב-התאמה לגבי דוחות כספיים לתקופות עד וכולל 30 בספטמבר 2023, שאושרו לפרסום לאחר ה-7 באוקטובר, 2023, אלא אם מדובר בסוגיית העסק החי.

בהתאם להוראות תקן 7, תאגיד לא יערוך התאמה של סכומים שהוכרו בדוחות הכספיים כדי לשקף אירועים שאינם חייבי-התאמה לאחר תקופת הדיווח.

תקן 7 קובע כי במקרה שבו אירועים שאינם חייבי-התאמה לאחר תקופת הדיווח הם בעלי חשיבות כך שאי גילויים ישפיע על יכולתם של המשתמשים בדוחות הכספיים לבצע הערכות ולקבל החלטות נאותות, על התאגיד לגלות את המידע הבא לכל סוג משמעותי של אירועים שאינם חייבי-התאמה של הדוחות הכספיים לאחר תקופת הדיווח:

א. אופי האירוע,

ב. אומדן ההשפעה הכספית של אותו אירוע, או ציון כי לא ניתן לערוך אומדן כזה ופירוט הסיבות בגינן לא ניתן לערוך אומדן כאמור.

בשים לב לאמור, אם האירועים שאינם חייבי-התאמה לאחר תקופת הדיווח הם בעלי חשיבות כך שאי גילויים ישפיע על יכולת המשתמשים בדוחות הכספיים לבצע הערכות ולקבל החלטות נאותות, על הישות לספק, בין היתר, בדוחותיה הכספיים את הפרטים הבאים:

א. גילוי כללי לגבי מלחמת "חרבות ברזל",

ב. ההשפעה הכללית על הסביבה העסקית של הישות,

ג. ההשפעות הספציפיות על הישות, כולל אומדן ההשפעה הכספית או ציון כי לא ניתן לערוך אומדן כזה ופירוט הסיבות שבגינן לא ניתן לערוך אומדן כזה,

ד. גילוי לצעדים שנקטה הישות כתוצאה ממלחמת "חרבות ברזל".

דוגמאות להשפעות ספציפיות אפשריות של אירועים לאחר תקופת הדיווח בהתייחס למלחמת "חרבות ברזל" שגילוי שלהן נדרש, אם הן משמעותיות כוללות, בין היתר:

א. הודעה על תוכנית להפסקת פעילות, צמצום או הקפאת פעילות (כגון עקב גיוסי עובדים לשירות מילואים ו/או עקב התנדבות של עובדים לפרקי זמן ממושכים ו/או עקב פגיעה בשרשראות ההספקה),

ב. סיווג נכסים כמוחזקים למכירה בהתאם לתקן חשבונאות מספר 38, נכסים לא שוטפים המוחזקים למכירה ופעילויות שהופסקו, מימושים אחרים של נכסים או שינויים בתוכניות מכירה של נכסים שסווגו בעבר כמוחזקים למכירה,

ג. שינויים מהותיים במחירי נכסים, במחירי סחורות ובשערי חליפין,

ד. ירידת ערך נכסים פיננסיים (כגון לקוחות, הלוואות שניתנו, השקעות בחברות בנות וכלולות),

ה. ירידת ערך נכסים לא פיננסיים (כגון נדל"ן להשקעה, נכסים בלתי מוחשיים, רכוש קבוע, מלאי),

ו. שינויים בהתקשרויות משמעותיות ו/או אי עמידה בהסכמים (ויתורים או דחיית תשלומים במסגרת הסכמי שכירות, הסכמים עם לקוחות, הסכמים עם ספקים, הסכמי הלוואות וכו')

ז. צמצום בפועל בהכנסות ו/או בהוצאות בתקופות המושפעות עד לאישור הדוחות הכספיים,

ח. פיטורי עובדים או הוצאת עובדים לחופשות (לרבות חופשות ללא תשלום),

ט. חוזים שהפכו למכבידים,

י. אי עמידה, קיימת או צפויה, באמות מידה פיננסיות והסכמות עם מלווים ונותני אשראי על שינוי תנאי האשראי,

יא. מענקים ותמיכה ממשלתית,

יב. ערבויות שניתנו אשר מומשו או שיש סבירות שימומשו,

יג. קושי צפוי בקבלת מימון ובעיות נזילות,

יד. פגיעה בשרשראות ההספקה,

טו. קבלת הקלות ממלווים,

טז. תרומות שניתנו על ידי הישות,

יז. השלכה על אומדנים או הנחות משמעותיות שעומדים בבסיס הדוחות הכספיים – בהקשר זה ההנחיה כוללת תזכורת אודות הצורך במתן גילוי להנחות שישות הניחה לגבי העתיד ולגורמים עיקריים אחרים לחוסר ודאות באומדן בסוף תקופת הדיווח, שקיים סיכון משמעותי שתוצאתם תהיה תיאום מהותי לערכים בספרים של נכסים ושל התחייבויות במהלך שנת הכספים הבאה.

עסק חי

תקן 7 קובע כי תאגיד לא יערוך את דוחותיו הכספיים על בסיס הנחת העסק החי אם ההנהלה קובעת לאחר תקופת הדיווח כי היא מתכוונת לחסל את עסקי התאגיד או להפסיק את פעילותו, או שאין לה אפשרות ריאלית אחרת מלבד זאת.

עוד מבהיר תקן 7 כי הידרדרות בתוצאות הפעולות והמצב הכספי לאחר תקופת הדיווח עשויה להצביע על הצורך לשקול אם הנחת העסק החי עדיין מתאימה. אם הנחת העסק החי כבר אינה מתאימה, ההשפעה כה גורפת עד כי תקן זה מחייב שינוי יסודי בבסיס ההצגה החשבונאית, ולא רק התאמתם של הסכומים שהוכרו בהתאם לבסיס המקורי של ההצגה החשבונאית.

בשים לב להשפעות המשמעותיות האפשריות של  מלחמת "חרבות ברזל", בעת הכנת הדוחות הכספיים לתקופות המסתיימות עד וכולל 30 בספטמבר 2023, שאושרו לאחר 7 באוקטובר 2023, ההנהלה נדרשת להעריך את יכולת הישות להמשיך לפעול כעסק חי, בהתאם לנסיבות הספציפיות שלה ולהשפעות של מלחמת "חרבות ברזל" על פעילותה העסקית נכון למועד אישור הדוחות הכספיים. אם ההנהלה ערה לקיומם של מצבי אי-ודאות מהותיים המתייחסים לאירועים או תנאים אשר יכולים להטיל ספק משמעותי בדבר יכולתו של התאגיד להמשיך ולפעול כעסק חי, יש לתת גילוי לאי-ודאויות אלה.

לעומת זאת, כאשר הדוחות אינם מוכנים על בסיס העסק החי, יש לתת גילוי לעובדה זו וגם לבסיס שלפיו היא הכינה את הדוחות הכספיים ולסיבה שבגינה הישות לא נחשבת עסק חי.

תחילה

ההנחיה נכנסה לתוקף מייד עם פרסומה.

יובהר כי האמור לעיל מהווה תמצית בלבד של ההנחיה, אינו בגדר ייעוץ מקצועי ואינו מהווה תחליף לקריאה מעמיקה ומלאה של האמור במסגרתה.

לקישור להנחיה באתר המוסד לתקינה בפורמט PDF לחץ/י כאן.