חוזר מקצועי 15/2018

עדכוני תקינה חשבונאית בינלאומית (IFRS)

יניב בן ברוך יניב בן ברוך

עדכוני תקינה חשבונאית בינלאומית (IFRS) - תיקון להגדרת המונח 'מהותי' (Material)

במהלך חודש אוקטובר 2018 פרסמה הוועדה לתקני חשבונאות בינלאומיים ("IASB"), תיקון להגדרת המונח 'מהותי' (Material) וזאת במסגרת תיקונים משולבים לתקן חשבונאות בינלאומי 1, הצגת דוחות כספיים (IAS 1) ולתקן חשבונאות בינלאומי 8, מדיניות חשבונאית, שינויים באומדנים חשבונאיים וטעויות (IAS 8) (להלן - "התיקונים").

מטרת התיקונים הינה להבהיר את הגדרת המונח 'מהותי' ואת אופן היישום של המונח על ידי ישויות,  וזאת באמצעות:

  • התאמת נוסח ההגדרה באופן רוחבי בתקני הדיווח הכספי הבינלאומיים.
  • העברה של חלק מהנוסחים הקיימים ב-IAS1 במתכונתו הנוכחיות להגדרת המונח 'מהותי' וזאת על מנת להעצים את החשיבות של נוסחים כאמור.
  • תיקון ושיפור ההסברים הנלווים להגדרת המונח 'מהותי'.

ה-IASB סבור כי התיקונים צפויים לתרום לשיפור היכולת של ישויות להפעלת שיקול דעת בנוגע להיבטי מהותיות וזאת מבלי להביא לשינוי ניכר בדרישות הנוכחיות בתקני IFRS בהקשר לנושא זה.

בהתאם להגדרה המתוקנת, מידע הוא מהותי אם חזוי באופן סביר (Reasonably be expected) כי השמטתו, הצגתו באופן מוטעה או הסתרה שלו, עלולים להשפיע על ההחלטות שהמשתמשים העיקריים של דוחות כספיים המפורסמים למטרות כלליות מקבלים על בסיס דוחות כספיים אלה, המספקים מידע כספי אודות ישות מדווחת ספציפית[1]
 
כזכור, ההגדרה הנוכחית של המונח מהותי בתקני IFRS הינה בנוסח כדלקמן:
"...השמטות או הצגות מוטעות של פריטים הם מהותיים אם הם יכולים, יחד או כל אחד בנפרד, להשפיע על החלטות כלכליות שמשתמשים מקבלים על בסיס הדוחות הכספיים. מהותיות תלויה בגודל ובמהות של ההשמטה או ההצגה המוטעית בהתחשב במכלול הנסיבות. גודלו או מהותו של הפריט, או שילוב שלהם, עשויים להיות הגורם המכריע...".

הגדרת המונח 'מהותי' נועדה לשמש כלי עזר לישויות במסגרת הקביעה האם נדרש מתן מידע למשתמשי הדוחות הכספיים אודות פריט, עסקה או אירוע. עם זאת, ישויות רבות נתקלו בקשיים בעת השימוש בהגדרה הנוכחית של המונח 'מהותי', במסגרת הפעלת שיקול דעת אודות היבטי מהותיות לצורך עריכת דוחותיהן הכספיים. כך, למרות שה-IASB קיבל את הרושם כי הדעה הרווחת בפרקטיקה הינה כי לא עולה הצורך בשינוים משמעותיים להגדרת המונח 'מהותי', התגבשה ההבנה כי גורמים שונים הינם בדעה כי ההגדרה הנוכחית עשויה להביא לכך שישויות תכלולנה בדוחותיהן הכספיים מידע שאינו מהותי.

כך לדוגמה, הנוסח הנוכחי קובע כאמור, בין היתר, כי "...השמטות או הצגות מוטעות של פריטים הם מהותיים אם הם יכולים...להשפיע על החלטות כלכליות... שמשתמשים מקבלים...". עושה רושם כי נוסח זה הינו רחב מדי ועשוי לתרום לכך שישויות תכלולנה בדוחותיהן הכספיים מידע מיותר עקב זאת שכמעט כל סוג מידע עשוי להיחשב כמהותי מנקודת הראות של גורם כלשהו (Some Users). בשל כך, ההגדרה המתוקנת מצמצמת את קהל המשתמשים הרלוונטי ומתמקדת בהחלטות של המשתמשים העיקריים בדוחות הכספיים (Primary users) וזאת באופן עקבי לאמור במסגרת המושגית לדיווח כספי של תקני IFRS (The Conceptual Framework for Financial Reporting). בנוסף, על מנת להביא לצמצום האפשרות שישויות תכלולנה מידע בעל חשיבות נמוכה, נוסף כאמור להגדרה העדכנית רף מהותיות לפיו, מידע ייחשב כמהותי אם חזוי באופן סביר (Reasonably be expected) שתהיה לו השפעה על החלטות המשתמשים העיקריים.

כמו כן, ההגדרה הנוכחית מתמקדת בהשמטה או בהצגה של מידע באופן מוטעה וזאת בכדי להבהיר את החשיבות של הכללת מידע מהותי בדוחות הכספיים. מאידך, במרוצת הזמן התגבשה ההבנה כי הגדרת המונח 'מהותי' נדרשת בנוסף להבהיר כי הכללה של מידע שאינו מהותי אינה תורמת להשגת עיקרון זה. בכדי לענות על צורך כאמור, לצד העיקרון בדבר הדרישה שלא להשמיט מידע או להציגו באופן מטעה, התווספה לנוסח ולהגדרה העדכנית של המונח "מהותי", הדרישה להימנע מהסתרה (Obscuring) של מידע.

בכדי להבהיר את העיקרון החדש כאמור, התיקונים כוללים הסבר לפיו מידע ייחשב כמוסתר אם השפעת מתכונת ההצגה שלו בדוחות הכספיים על המשתמשים העיקריים תהא דומה להצגת המידע באופן מטעה או להשמטתו כליל. להמחשת האמור, כוללים התיקונים מספר דוגמאות אפשריות להסתרה של מידע (כגון תיאור של מידע אודות פריט, עסקה או אירוע חשוב באמצעות שימוש בניסוח מעורפל או שאינו ברור, קיבוץ של פריטים, עסקאות או אירועים שאינם דומים והצגתם באופן מצרפי, פגימה במובנות של הדוחות הכספיים באמצעות הסתרה של מידע מהותי באמצעות הכללה של מידע שאינו מהותי וזאת באופן שיקשה על המשתמשים העיקריים של הדוחות הכספיים לקבוע איזה מידע הינו מהותי וכו').
 
תחילה והוראות מעבר
ישות תיישם את התיקונים הנוגעים להגדרת המונח 'מהותי' בדרך של מכאן ולהבא בהתייחס לתקופות דיווח שנתיות שתחילתן ביום 1 בינואר 2020 או לאחריו. יישום מוקדם הינו אפשרי בכפוף לגילוי עובדה זאת.
 


[1] בהקשר זה יצוין כי במסגרת המושגית לדיווח כספי של תקני IFRS (The Conceptual Framework for Financial Reporting), במתכונתה המעודכנת, הובהר כי מהותיות היא היבט של רלוונטיות ספציפי לישות המבוסס על המהות או הגודל, או שניהם יחד, של פריטים אליהם המידע מתייחס בהקשר של דוח כספי אינדיבידואלי של ישות (ובשל כך ה- IASB הבהירה שהיא אינה יכולה לקבוע רף כמותי אחיד למהותיות או לקבוע מראש מה יכול להיות מהותי במצב מסוים).